对文化创意产业的会计问题探讨

察　意　鳓　擦谢　口张爱珠　（浙江财经学院会计学院浙江杭Ｊ，ｉ、ｉ　３１００１８）　摘要：我国文化创意产业在会计目标、研发支出核算、智力资本会　计核算、创意产品成本核算方面与传统产业有很大不同，现有会计　准则、会计制度更适合传统产业。本文针对文化创意产业会计核算　存在问题，探索适合文化创意产业会计核算理论与方法，为文化创　意产业提供有用会计信息做一些基础研究。　关键渊：文化创意产业研发支出智力资本生产成本　目　罢　生巨大变化，文化创意企业的智力资　企业最重要的投资者，文化创意企业中　源超过物资资源、智力资本超过财务　脑力劳动占有资本体制比资本雇佣劳　内需、调结构、促发展中发挥着重要作　资本。因此，现行会计目标已不适合文　动体制更具有生命力。而现行会计准　用，成为经济发展新的增长点。然而，　化创意企业会计实务发展需要。　则、会计制度设计主要针对资本雇佣劳　按照现行会计核算标准，我国文化创　（二）对资产概念的冲击　动、物资资本体制，没有涉及智力资本　意产业在会计目标、研发支出核算、智　从会计学的角度看，资产是任何　所有者在企业中的产权主体地位，这显　力资本会计核算、创意产品成本核算　能够在未来产生收益的资源，一项资　然不适合文化创意产业。可见，确认知　方面存在很多困惑。这些问题严重影　源能否被确认为资产，应根据企业是　识拥有者是企业最重要的投资者将动　响我国文化创意产业会计信息披露，　否通过交易获得该资源，是否能够合　摇现代财务资本产权观念。　有必要对文化创意产业会计核算理论　理、恰当地量化其在未来所产生的收　（四）对研发支出核算的冲击　与方法展开研究。　益等情况而定。文化创意企业的经济　现有的研发支出核算准则不完全　资源的主要表现形式为知识资源。知　适合文化创意企业。根据现行会计准　一、文化创意产业对财务会计提　识资源由人力资源和创意两部分构　则规定，研发支出分为研究阶段支出　出了新的挑战　成，其中人力资源是知识的载体；创意　和开发阶段支出，前者发生时计人当　文化创意产业是以创意为核心、　通过人的知识积累、运用、创新而发挥　期损益，后者符合资本化条件准许资　以文化为灵魂、以技术为支撑，以知识　作用。现行会计准则和会计制度均没　本化。开发阶段支出符合资本化条件　产权的形成和应用为主体的知识密集　有把人力资源和创意纳入企业资产的　部分形成无形资产，又划分为寿命有　型、智慧主导型战略产业。按照现行会　范围，这将导致文化创意产业报表中　限的无形资产和寿命不确定的无形资　计核算标准，我国文化创意产业在会　资产范围过窄，大量软性资产游离在　产。对于寿命有限的无形资产，按照确　计目标、研发支出核算、智力资本会计　财务报表之外，严重影响财务信息使　定的寿命进行摊销。对于寿命不确定　核算、创意产品成本核算方面有别于　用。文化创意产业要确认人力资源和　的无形资产，在持有期间不进行摊销，　其他产业，会计核算上面临种种挑战。　创意资源无疑是对资产概念的挑战。　但应该在每个会计期间进行减值测　（一）会计目标存在局限性　（三）对产权观念的冲击　试。测试方法遵循资产减值测试方法，　现行“受托责任观”、“决策有用　从会计学角度来定义智力资本，　如果发生减值则要计提减值准备。而　观”更符合传统工业经济时代的会计　它就是以人的智力作为产权要素确认　文化创意企业相当多的研发支出积累　目标，以反映物资资源、财务资本信息　和反映的资本。在文化创意企业中，最　的智力资本却会随着时间的推移而不　为己任，没有正视文化创意。特别是文　重要的不是财务资本而是知识、信息　断的增值，同时有许多智力资本按照　化创意产业的资源、资本结构已经发　与创新能力，因此，知识拥有者便成为　传统的会计分类方式不能划分为无形　Ｃｏｍｍｅｒｃｉａｌ　Ａｃｃｏｕｎｔｉｎｇ《２０１２・０１・０１期《１　９　资产，还有许多智力资本无法准确地　进行估值。　（五）对成本管理的冲击　产。在文化创意企业，应设置“智力资　ＦＡＳＢ对研究和开发活动几乎小　产”一级会计科目。智力资产的计量，　借鉴国外的价值基础法、斯卡迪亚法　和智力资产指数法。在智力资产得到　充分肯定的前提下，将文化创意产业　资产分为物力资产（流动资产、固定资　产、长期投资、递延资产等）、智力资产　和无形资产三大类。智力资产是一项　长期资产，属于非流动资产范畴，应以　智力耗费的形式分期转入成本费用。　在文化创意企业，物力资产占总资产　加区别，一律将开发费用费用化。Ｉ—　ＡＳＢ则把开发阶段分为两种情况，一　是不符合下列条件的，其开支应予以　费用化，若符合下列条件的新产品、新　工艺，其支出可确认为无形资产。其条　当前，普遍认为企业的成本管理　只是对企业整个再生产过程中资金耗　费的，即对供应、生产、销售三个阶段　中的采购成本、生产成本、销售成本进　行的管理，却忽视了生产前产品的开　发和设计过程的成本管理。在文化创　件是：（１）完成该无形资产，使其使用　或销售在技术上可行；（２）有意完成该　无形资产并使用或销售它；（３）有能力　使用或销售该无形资产；（４）该无彤资　产产生可能的未来经济利益；（５）有足　够的技术、财务资源和其他资源支持，　意产业，创意、研发支出将一　升为整个　产品成本的６０％一７０％。因此，现行成　本管理制度不适合文化创意产业成本　管理。　二、改进的建议　（一）拓展会计目标　的比例会不断降低，智力资产占总资　产的比例会不断上升，智力资产连同　无形资产一起最高可占到总资产的　以完成该无形资产的开发并使用或销　售该无形资产；（６）归属于该无形资产　阶段的支出。在上述６个条件中，笔者　认为对文化创意企业研发支出资本化　条件最主要的是看前４个条件。符合　条件开发支出摊销计人产品成本　６０％。其中，智力资产占总资产的比例　最高可达５０％以上。　文化创意产业会计目标应该定位　为：为企业外部信息使用者提供经营　决策所需物资资源、智力资源、财务资　本、智力资本、货币性、非货币性会计　在权益类核算中应设置“智力资　本”一级会计科目，在该科目下按有关人　员设置明细科目。将现行会计核算体系　（五）成本核算　文化创意产业成本构成中研发支　出占６０—７０％以上，应把这部分支出　中“实收资本”科目改为“物力资本”科　目，相应的资产负债表中所有者权益类　下的“实收资本”项目要被“物力资本”、　“智力资本”两大项目所代替。　信息；为企业内部制定经营管理决策　和正确计算盈亏提供会计信息；为企　纳入到成本管理的对象之中且作为管　理的重点。具体设想是：（１）将文化创　意产业核心技术人员的人力成本合理　分摊计入创意产品成本；（２）将有价值　的创意、研发支出资本化，按一定年　业内部各部门有效利用、管理智力资　源提供会计信息。　（二）扩大资产内涵与计量范畴　文化创意产业在智力资本会计核　算体系尚未建立之前，智力资本的回　报，通常以协议方式获得相应酬　在文化创意企业会计核算中，不　但应将资产概念拓展，而且应将资产　计量范围扩大。在我国传统会计中，无　形资产虽有所反映，但一般只有７—８　金——智力资本报酬。当智力资本会　计核算体系建立之后，应采用“按知分　配”的形式，确认智力资本，以“资本　金”形式参与利润的分配。　文化创意企业的净利润分配与企　限、方法合理分摊计入创意产品成本；　（３）文化创意产业设置“研发支出”会　计科目，下设“创意支出”、“研究支　出”、“开发支出”三个明细科日，分别　记录创意阶段支出、研究阶段支出、丌　发阶段支出。如果创意项目最后成功，　将“创意支出”、“研究支出”、“开发支　项，而经济学中涉及的无形资产却有　近３０项，美国评估公司所涉及的无形　资产有２０多项，我国文化创意企业会　计实务中运用单项评估和整体评估的　也只有十几项。而公司品牌、服务品　业会计准则规定内容基本一致，也是　先弥补以前年度亏损，接着提取法定　盈余公积金和公益金，再按股东会或　出”账户余额转入“无形资产”账户。如　果创意项目最后失败，将“创意支出”、　“研究支出”、“开发支出”账户余额转　入“管理费用”账户。Ｊ　牌、长期客户、业务伙伴、商业秘密、技　术秘密、专利技术、员工教育状况、业　务能力、心理素质、相关知识、企业文　化、企业管理哲学与管理方法、网络工　董事会决议支付物力资本、智力资本　分红和股利。具体会计处理上，企业在　经股东大会讨论通过利润分配时，借　记“利润分配——物力资本分红”、　程系统、融资关系等无形资产价值巨　大。因此，只有更广泛、更客观、更准确　“利润分配——智力资本分红”等科　目，贷记“应付股利——应付物力资本　分红”、“应付股利——应付智力资本　分红”等科目。在实际支付时借记“应　付股利——应付物力资本分红”、“应　参考文献：　１．邵毅平编著．中国企业会计准则——阐　地计量无形资产，才能满足文化创意　企业的发展需要，才能有利于企业投　资者、债权人、企业及政府管理部门等　的科学决策。　释与应用【Ｍ】．上海：立信会计出版社，２００６．　２．张爱珠．对知识产权会计确认与计量的　付股利——应付智力资本分红”等科　目，贷记“银行存款”科目。　（四）研发支出　（三）增加智力资本核算　智力资本的资产形式是智力资　探讨『Ｊ１．经济管理，２００７，（８）．　２０《中文核心期刊要目总览》会计类核心期刊